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      房地產企業土地增值稅管理規范與清算

      點擊:4541次 發布日期:2014年8月26日

      房地產企業土地增值稅管理規范與清算

       

      主講:張文明

      臨沂國信稅務師事務所副所長

      山東省注冊稅務師協會理事

      中國一級執業注冊稅務師、會計師

      為了加強土地增值稅的規范管理,防范納稅風險,搞好土地增值稅清算工作,今天從開發公司的成立、項目的立項、項目預售、項目的管理規范、風險控制、清算等環節進行分析。

      一、開發公司的設立環節

      (一)辦理稅務登記及備案

      《中華人民共和國稅收征管法》第十五條 企業,企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所,個體工商戶和從事生產、經營的事業單位(以下統稱從事生產、經營的納稅人)自領取營業執照之日起三十日內,持有關證件,向稅務機關申報辦理稅務登記。稅務機關應當自收到申報之日起三十日內審核并發給稅務登記證件。
         第十六條 從事生產、經營的納稅人,稅務登記內容發生變化的,自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內或者在向工商行政管理機關申請辦理注銷登記之前,持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者注銷稅務登記。
        第十七條 從事生產、經營的納稅人應當按照國家有關規定,持稅務登記證件,在銀行或者其他金融機構開立基本存款賬戶和其他存款賬戶,并將其全部賬號向稅務機關報告。
        第二十條 從事生產、經營的納稅人的財務、會計制度或者財務、會計處理辦法和會計核算軟件,應當報送稅務機關備案。
        納稅人、扣繳義務人的財務、會計制度或者財務、會計處理辦法與國務院或者國務院財政、稅務主管部門有關稅收的規定抵觸的,依照國務院或者國務院財政、稅務主管部門有關稅收的規定計算應納稅款、代扣代繳和代收代繳稅款
        (二)法律責任

      第六十條 納稅人有下列行為之一的,由稅務機關責令限期改正,可以處二千元以下的罰款;情節嚴重的,處二千元以上一萬元以下的罰款:
        (一)未按照規定的期限申報辦理稅務登記、變更或者注銷登記的;
        (二)未按照規定設置、保管賬簿或者保管記賬憑證和有關資料的;
        (三)未按照規定將財務、會計制度或者財務、會計處理辦法和會計核算軟件報送稅務機關備查的;
        (四)未按照規定將其全部銀行賬號向稅務機關報告的;
        (五)未按照規定安裝、使用稅控裝置,或者損毀或者擅自改動稅控裝置的。
        納稅人不辦理稅務登記的,由稅務機關責令限期改正;逾期不改正的,經稅務機關提請,由工商行政管理機關吊銷其營業執照。
        納稅人未按照規定使用稅務登記證件,或者轉借、涂改、損毀、買賣、偽造稅務登記證件的,處二千元以上一萬元以下的罰款;情節嚴重的,處一萬元以上五萬元以下的罰款。
          二、前期項目備案

      1.辦理項目登記

      納稅人應按照審批的項目辦理項目登記。進行清算時依據備案的項目進行分別清算。

      ★《山東省地方稅務局房地產開發企業土地增值稅預征和清算管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2004]33號  第五條納稅人應在取得土地使用權并獲得房地產開發項目開工許可后十日內,向主管地稅機關辦理納稅項目登記,并依照主管地稅機關確定的期限按月或季進行納稅申報。

      2.各類證件的備案

       關于印發《山東省地方稅務局房地產開發企業稅收征收管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2005]23號 第五十二條 主管地方稅務機關對房地產開發企業實行開發項目開工、銷售、竣工登記備案制度,房地產開發企業應按規定向主管地方稅務機關報送相關資料,對營業稅、企業所得稅和其他地方各稅分屬不同稅務機關征收管理的,應同時分別向各稅種的主管地方稅務機關報送。

      一、開工環節。房地產開發企業在每一開發項目取得土地使用權10日內,報送《國有土地使用權證》(《建設用地批準書》)、《土地出讓合同》、《土地轉讓合同》、土地平面圖和《取得土地使用權登記表》(附表3)。

      房地產開發企業在每一個開發項目取得開工許可10日內,報送《建設用地規劃許可證》、《建筑工程規劃許可證》、《建筑工程施工許可證》、施工平面圖、建筑工程發包合同、建筑工程監理合同、拆遷補償合同、水、電、氣、暖協議、聯建及房屋分配協議和《新開發項目開工登記表》(附表4)。

      各許可證、合同、平面圖和登記表內容發生變更,應在變更后10日內,報送變更后的文本并填寫變更登記表。

      上述證件、合同、協議、圖紙應同時提供原件和復印件,經主管地方稅務機關核對后,原件退回,復印件留存。

       

      3.成本對象的確定

      國家稅務總局關于印發《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》的通知國稅發〔2009〕31號 第二十六條 成本對象是指為歸集和分配開發產品開發、建造過程中的各項耗費而確定的費用承擔項目。計稅成本對象的確定原則如下:(一)可否銷售原則。(二)分類歸集原則。(三)功能區分原則。(四)定價差異原則。 (五)成本差異原則!。嘁鎱^分原則!〕杀緦ο笥善髽I在開工之前合理確定,并報主管稅務機關備案。成本對象一經確定,不能隨意更改或相互混淆,如確需改變成本對象的,應征得主管稅務機關同意。

      4.稅款的預征率

      ★臨沂市地稅局轉發《山東省地方稅務局關于進一步加強土地增值稅管理工作的通知》的通知臨地稅函[2011]109號  第二條  根據總局、省局要求,結合我市房地產實際,自2011年4月1日起,我市土地增值稅的預征率做如下調整:

      納稅人轉讓市區范圍內的土地使用權、商業辦公用房及非普通住房,預征率為3%,轉讓市區范圍內的普通住房,預征率為2%。

      納稅人轉讓縣域范圍內的土地使用權、商業辦公用房、非普通住房及普通住房,預征率為2%。

      三、開發預售環節

      房地產開發項目一般周期比較長,在銷售中期納稅人應報送的明細表:

      1、開發項目的銷售情況報表

       關于印發《山東省地方稅務局房地產開發企業稅收征收管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2005]23號 第五十二條 第(二)、開發預售環節。房地產開發企業按年度、分開發項目,在企業所得稅年度納稅申報時,報送建設銷售情況(《房地產開發建設銷售明細表一》附表5)。在每一開發項目取得商品房預售許可后,報送預售許可證,預售商品分層平面圖、商品房預售方案,并分期報送《房地產開發建設銷售明細表二》(附表6)。

      2.稅款的預征情況

      ★《山東省土地增值稅預征管理暫行辦法》魯地稅三字[1998]第14號第四條凡在我省境內開發經營房地產的各類房地產開發企業及其他單位和個人,在房地產項目全部竣工結算前取得轉讓收入的,為預繳土地增值稅的納稅人,應當依照本辦法預繳土地增值稅。

      第六條預征土地增值稅,按照納稅人預售房地產取得收入(包括預收款)和本辦法確定的預征率計算征收。預售收入包括轉讓土地使用權、地上建筑物及其附著物所取得的貨幣收入、實物收入和其他收入。

      ★關于印發《山東省地方稅務局房地產開發企業土地增值稅預征和清算管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2004]33號  第六條 納稅人轉讓房地產取得的房地產轉讓收入,應依照本辦法的規定預繳土地增值稅。

      房地產轉讓收入是指納稅人轉讓房地產實際取得的轉讓收入價款、預收款、定(訂)金和其他經濟利益,包括貨幣收入、實物收入和其他收入。

      3、建立備查簿

      關于印發《山東省地方稅務局房地產開發企業稅收征收管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2005]23號 第五十三條 房地產開發企業應設置《開發產品備查簿》(附表7),詳細登記開發產品的房號、面積、成本、去向等資料。

      四、后期清算的管理

      1、土地增值稅清算單位的確認

      《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》國稅發〔2006〕187號)第一條  土地增值稅以國家有關部門審批的房地產開發項目為單位進行清算,對于分期開發的項目,以分期項目為單位清算。

      國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》財稅[1995]48 十三條、關于既建普通標準住宅又搞其他類型房地產開發的如何計稅的問題
        對納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產開發的,應分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的,其建造的普通標準住宅不能適用條例第八條(一)項的免稅規定。

      《關于土地增值稅若干問題的通知》財稅[2006]21號第一條關于納稅人建造普通標準住宅出售和居民個人轉讓普通住宅的征免稅問題     

      納稅人既建造普通住宅,又建造其他商品房的,應分別核算土地增值額。
       《土地增值稅清算管理規程》的通知(國稅發2009年91號)(以下簡稱91號文)第十七條  清算審核時,應審核房地產開發項目是否以國家有關部門審批、備案的項目為單位進行清算;對于分期開發的項目,是否以分期項目為單位清算;對不同類型房地產是否分別計算增值額、增值率,繳納土地增值稅。

      首先第一層面以審批項目為清算單位,其次是第二層面分期開發的以分期項目為清算單位,再次是第三層面包含普通、非普通的分別計算增值額、增值率,繳納土地增值稅,這也體現了《條例實施細則》第八條 土地增值稅以納稅人房地產成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算的規定。

       ★關于印發《山東省地方稅務局房地產開發企業稅收征收管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2005]23號 第五十二條   (三)、竣工環節。房地產開發企業應在每一開發項目竣工驗收或者首筆房地產使用權交付使用后,報送工程竣工報告和《房地產開發建設銷售明細表二》。

      上述證件、合同、協議、圖紙應同時提供原件和復印件,經主管地方稅務機關核對后,原件退回,復印件留存。

      2、清算條件的確認

      (一)納稅人進行土地增值稅清算的條件分為下列兩類:

      ★納稅人應當進行清算,符合下列條件之一:

      (91號文)第九條(1)、房地產開發項目全部竣工、完成銷售的;
                      (2)、整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的;
                     (3)、直接轉讓土地使用權的。
      (91號文)第十一條  對于符合本規程第九條規定,應進行土地增值稅清算的項目,納稅人應當在滿足條件之日起90日內到主管稅務機關辦理清算手續。

      注:不需要稅務機關書面或口頭通知

      ★主管稅務機關可要求納稅人進行清算,符合下列條件之一:

      (91號文)第十條  (1)、已竣工驗收的房地產開發項目,已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上,或該比例雖未超過85%,但剩余的可售建筑面積已經出租或自用的;

      (2)、取得銷售(預售)許可證滿三年仍未銷售完畢的;

      (3)、納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的;

      (4)、。ㄗ灾螀^、直轄市、計劃單列市)稅務機關規定的其他情況。

      對前款所列第(三)項情形,應在辦理注銷登記前進行土地增值稅清算。

      (91號文)第十一條  應進行土地增值稅清算的納稅人或經主管稅務機關確定需要進行清算的納稅人,在上述規定的期限內拒不清算或不提供清算資料的,主管稅務機關可依據《中華人民共和國稅收征收管理法》有關規定處理。
          如果沒有主動向稅務機關申請辦理土地增值稅清算,應當按照《稅收征收管理法》第六十二條處理,即納稅人未按照規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的,由稅務機關責令限期改正,可以處二千元以下的罰款;情節嚴重的,可以處二千元以上一萬元以下的罰款。

      如果在收到稅務機關的書面通知仍然拒不申報的,應當按照《稅收征收管理法》第六十三條處理,即偷稅。對納稅人偷稅的,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。

      3、清算應提供的資料清單

      (91號文)第十二條 納稅人清算土地增值稅時應提供的清算資料:

      (1)、土地增值稅清算表及其附表。
         (2)、房地產開發項目清算說明,主要內容應包括房地產開發項目立項、用地、開發、銷售、關聯方交易、融資、稅款繳納等基本情況及主管稅務機關需要了解的其他情況。
       。3)、項目竣工決算報表、取得土地使用權所支付的地價款憑證、國有土地使用權出讓合同、銀行貸款利息結算通知單、項目工程合同結算單、商品房購銷合同統計表、銷售明細表、預售許可證等與轉讓房地產的收入、成本和費用有關的證明資料。主管稅務機關需要相應項目記賬憑證的,納稅人還應提供記賬憑證復印件。
         (4)、納稅人委托稅務中介機構審核鑒證的清算項目,還應報送中介機構出具的《土地增值稅清算稅款鑒證報告》。
         附:《報送資料清單》

      (1)項目竣工清算報表,當期財務會計報表(包括:損益表、主要開發產品(工程)銷售明細表、已完工開發項目成本表)等。

      (2)國有土地使用權證書。

      (3)取得土地使用權時所支付的地價款有關證明憑證及國有土地使用權出讓或轉讓合同。

      (4)清算項目的預算、概算書、項目工程合同結算單。

      (5)能夠按清算項目支付貸款利息的有關證明及借款合同。

      (6)銷售商品房有關證明資料,以商品房購銷合同統計表并加蓋公章的形式,包含:銷售項目棟號、房間號、銷售面積、銷售收入、用途等。

      (7)清算項目的工程竣工驗收報告。

      (8)清算項目的銷售許可證。

      (9)與轉讓房地產有關的完稅憑證,包括:已繳納的營業稅、城建稅、教育費附加等。

      (10)《土地增值稅清算鑒證報告》。

      (11)《土地增值稅納稅申報表(一)》。

      (12)稅務機關要求報送的其他與土地增值稅清算有關的證明資料等。

      4、提供虛假資料的法律責任

      (91號文)第四條  納稅人應當如實申報應繳納的土地增值稅稅額,保證清算申報的真實性、準確性和完整性。

      稅務機關對企業清算資料的審核,不改變企業的依法申報責任。

      企業采用偽造、變造有關資料證明等手段造成少繳土地增值稅稅款的,應當根據《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規定進行處理!〉诹龡l 納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報,不繳或者少繳應納稅款的,是偷稅。對納稅人偷稅的,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。

      扣繳義務人采取前款所列手段,不繳或者少繳已扣、已收稅款,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。

      第六十四條 納稅人、扣繳義務人編造虛假計稅依據的,由稅務機關責令限期改正,并處五萬元以下的罰款。

      納稅人不進行納稅申報,不繳或者少繳應納稅款的,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。

      5、清算的自查

      (1)、收入的自查

      是否存在視同銷售未視同收入的情況、是否存在價格明顯偏低情況、是否存在價外費用未確認收入的現象。

      2)、土地成本自查

      ★、拆遷回遷房應視同收入進行賬務處理,同時計入相應土地成本! 
        ★、根據國稅發〔2006〕187號第四條第五款:“屬于多個房地產項目共同的成本費用,應按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法,計算確定清算項目的扣除金額!绷國稅發〔2009〕31號第三十條:“企業下列成本應按以下方法進行分配:(一)土地成本,一般按占地面積法進行分配。如果確需結合其他方法進行分配的,應商稅務機關同意!睂τ谕恋爻杀驹诙鄠清算項目之間的分配方法,兩稅的分配方法應該保持一致。

      3)建安成本的自查

      是否存在甲供材情況,甲供材是否已代扣施工方營業稅,是否存在重復計入成本的現象。

      施工營業稅發票是否存在異地開具現象。

      是否存在預提成本的情況,對未實際發生的成本費用進行預提。

      是否存在期間費用計入開發間接費的情況。

      4)、關于利息的稅前扣除
        首先,土地增值稅關于房地產開發項目的利息支出與企業所得稅計算有區別,它不能進行資本化處理,即不能計入開發成本中,更不能作為加計扣除基數。企業在會計上已經將開發成本完工前的利息進行資本化處理的,在計算土地增值稅時需要全部調整出來單獨計算。
          6、結算補繳稅款

      《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》國稅函〔2010220八、土地增值稅清算后應補繳的土地增值稅加收滯納金問題  納稅人按規定預繳土地增值稅后,清算補繳的土地增值稅,在主管稅務機關規定的期限內補繳的,不加收滯納金。

      7、清算受理至結算時的申報

      對經主管稅務機關通知清算申報的開發項目,在開發企業收到土地增值稅清算申報審核結論前,納稅人應就銷售剩余開發產品取得的收入暫按規定的預征率預繳土地增值稅。

      六、核定征收

      ★臨沂市《關于加強土地增值稅核定征收管理的通知》臨地稅函[2012]40號

      一、納稅人符合以下條件之一的,可實行核定征收

      (一)依照法律、行政法規的規定應當設置但未設置賬簿的;

      (二)擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的;

      (三)雖設置賬簿,但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全,難以確定轉讓收入或扣除項目金額的;

      (四)符合土地增值稅清算條件,納稅人未按照規定的期限辦理清算手續,經稅務機關責令限期清算,逾期仍不清算的;

      (五)申報的計稅依據明顯偏低,又無正當理由的;

      (六)轉讓舊房及建筑物,既沒有評估價格,又不能提供購房發票的;

      (七)單獨轉讓國有土地使用權,無法確定取得土地使用權時所支付的土地價款的。

      三、核定征收率

      根據山東省地方稅務局公告2012年第4號要求,經研究,我市的土地增值稅核定征收率規定如下:

      房地產開發企業銷售新建普通住房的為5%,銷售非普通住房及其他房地產的為7%;

      個人轉讓舊房及建筑物的為5%(根據【2008】137號文件規定,自2008年11月1日起對個人銷售住房暫免征收土地增值稅),非個人轉讓舊房及建筑物的為7%;

      轉讓土地使用權的為7%。

       

      土地增值稅的清算從稅務機關的掌握上比較嚴格的,由于項目開發時間較長,有的企業財務人員更換比較頻繁,稅收政策也多有變化,所以請各企業財務人員要務必慎重對待這項工作,認真的落實蘭山地稅局的具體安排。會后,有哪些具體問題還不明白的,可以電話咨詢。

      咨詢電話:0539-8059066   13235397055

       

      部分現行土地增值稅的相關政策

      《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》  國務院令[1993]138號

      《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》   財法[1995]6號

      《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》的通知  魯財稅字[1995]第39號

      《國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》  財稅[1995]48號

      《山東省地方稅務局房地產開發企業土地增值稅預征和清算管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2004]33號

      《山東省地方稅務局房地產開發企業稅收征收管理暫行辦法》的通知魯地稅發[2005]23號

      《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅普通標準住宅有關政策的通知 》 財稅[2006]141號

      《關于土地增值稅若干問題的通知 》 財稅[2006]21號

      《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》  稅發〔2006〕187號

      《山東省地方稅務局關于土地增值稅有關問題的通知》  魯財稅〔2007〕35號

      《土地增值稅清算管理規程》的通知  國稅發〔2009〕91號

      《關于土地增值稅清算有關問題的通知》   國稅函[2010]220號

      《國家稅務總局關于加強土地增值稅征管工作的通知》  國稅發〔2010〕53號

      《山東省地方稅務局關于加強土地增值稅核定征收管理的公告》省地稅局公告[2012]4號

       

                                                    咨詢電話:13235397055

                                                         2014年3月11日

                                    

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